绩效审计视角下高校教育经费审计内容研究

伍  清

近年来，我国高等教育呈现快速发展的趋势。教育部发布的《高等教育专题规划》指出，到2020年在学总规模达到3550万人，毛入学率达到40%，具有高等教育文化程度的人数比2009年翻一番。随着高等教育规模的快速发展，各高校大力开展基础设施建设，改善办学条件，提高教学质量，增强竞争力，高等教育经费逐年增加。

高等教育经费是政府财政支出的重要组成部分，因而高等学校教育经费的使用效率和效益愈发受到社会的关注。但目前财务收支审计仍是我国高等学校教育经费审计的主要内容，经济效益方面的审计尚未贯穿到高校经常性经费的审计中来。绩效审计是对资金使用的经济性、效益性进行审计，正成为未来高校教育经费审计的发展方向。而我国高校教育经费绩效审计的开展还处于初始阶段，虽有学者对高校绩效审计做了一些理论研究，但由于高校教育经费产出效益的复杂性，实践中对高等学校教育经费的绩效审计的内容和目标难以明确。本文拟通过对绩效审计理论的剖析，结合高等教育经费的投入产出特点，梳理出高校教育经费审计的内容体系。

    一、绩效审计机理

20世纪80年代以来，西方国家提出了以“3E”为核心内容的绩效审计，即“经济性（economy）、效率性（efficiency）和效果性（effectiveness）”。经济性是指以最低费用取得一定质量的资源，即支出是否节约；效率性是指投入和产出的关系，包括是否以最小的投入取得一定的产出或以一定的投入取得最大的产出，即支出是否讲究效率；效果性是对比资金支出后所实现的实际效果和预期效果之间的关系，即是否达到目标。然而从“3E”的本质上来讲，它并不是审计的内容而是审计评价标准，具体的审计内容应是收支事项及其相关的管理活动和产出等。从绩效审计的机理来看，绩效审计的作用最终要体现在绩效审计的结果和绩效审计目标的实现上。从资源配置和产出效应角度来说，绩效审计就是一种检查和评价组织活动或经济行为过程中的资源配置和产出效应的优劣，并提出改进组织经济行为，加强公共责任和有效管理的审计类型。绩效审计的目标是为了优化资源配置，改进经济行为，提升产出效益。基于绩效审计的机理，从整个绩效审计的对象来看包括了一个动态的基本流程：资源投入、活动过程和结果产出。因此，本研究接下来将从三个角度对高校教育经费的绩效审计内容来做全面分析，即投入要素、过程要素和结果要素。

    二、高校教育经费绩效审计内容构成

    1.投入审计内容

投入审计是对资源分配所进行的检查，其反映载体就是高等学校教育经费的支出预算，它是分配给各项教学、科研以及行政管理活动和任务的一个系统的资源核算。投入审计的核心问题是经济决策和支出预算编制的质量问题。因此，高校教育经费投入审计的审计内容应包括两方面信息：高等学校经济决策的科学性和教育经费预算编制的合理性。高等学校经济决策的审计要点是：①学校是否制定有科学的长期和近期的发展规划；②学校规划目标的实施计划中是否明确了实施步骤和时间及其有关执行部门的职责。教育经费预算编制的审计要点包括：①高校经费预算编制计划、预算的方法是否科学，是否做到了资源分配的合理以及资源投入的节约等内容；②预算编制过程是否遵循法定程序，是否公开透明。

2.过程审计内容

过程审计要检查投入向结果转化的过程，过程审计的重点是分析实现高校规划目标的机制或手段是否最佳。过程审计的审计内容应集中在资源耗费的过程及管理制度上，高等教育经费过程审计是审计高校经费支出计划及预算执行的过程。审计要点是：①资金运用是否公开、透明，经费审批是否有专人负责；②预算执行的进度是否正常，有无超计划或计划外开支现象；③高校各部门在资源的使用中有无严重的违法违规问题及明显的损失浪费现象；④高校是否建立并执行了灵活的经费内部控制制度。

3.结果审计内容

    投入审计和过程审计解决的是对资源的投入和使用过程的控制，不能体现高校教育产出的结果质量。结果审计是对经济活动产出的服务、产品等的审计，是解决效果性问题。结果审计的审计内容主要是分析活动或项目目标的实现程度。高等教育效果具有间接性、长效性和潜在性的特点，对高校教育成果的审计内容极为复杂，涵盖了高等教育的方方面面。本研究从高校职能的角度作为切入点进行分析，高等学校的三大职能是“人才培养、科学研究、社会服务”。因此，高校教育经费的结果审计内容包括三大类：①人才培养。培养适应社会发展需求的各类人才是高等教育系统最主要的产出，因此人才培养的数量和质量是这项审计的要点；②科学研究。科学研究是高等教育的另一基本职能，科研成果评价依据是检查科技成果创造的经济和社会效益，可以通过对高校科研的质量和水平来间接进行考核，包括：科研成果的数量和质量、科研成果获奖情况、科研成果转化情况、重点实验室建设情况、学科建设情况等。③社会服务。这项审计是对高等学校直接社会服务贡献的评估，高等教育直接服务社会的职能具体表现为技术培训、技术咨询、各类成果转化、兴办高新技术产业、创立各类专业咨询机构以及软科学项目的合作与应用等。

    三、高校教育经费审计内容体系框架

    通过对上述高等教育经费三个方面的审计，勾画出了整个高等教育经费绩效审计的内容体系框架，如下表所示：

高校教育经费绩效审计内容体系框架

    四、结论

    高等学校经费绩效审计的内容是以高等学校资金为审计对象，审计内容涵盖被审计单位的全部资金收支及相关的教育活动。本研究剖析了绩效审计的机理，并据此将高校教育经费绩效审计的内容体系划分为三个板块：投入审计、过程审计和结果审计。其中审计内容的难点是结果审计，高等教育效果具有间接性、长效性和潜在性的特点，对高校教育成果的审计内容极为复杂，操作难度较大。

    当前我国还没有对高校教育经费真正意义上的绩效审计，本研究通过对绩效审计内容的梳理，旨在解答“审计什么”的问题，至于“如何审计”的问题，将通过下一步对高校教育经费绩效审计的审计标准和组织形式的研究来回答。