公立医院工程内部审计研究

冯博巍 顾宁 卜黎敏 曹弋洋

随着医疗卫生事业的不断发展，医院工程基建修缮项目随之增加，项目管理风险日益加大。医院内部审计作为工程建设风险管理的一道屏障，在保障资金使用安全方面发挥着重要作用。然而在实践中，我国医院工程内部审计多数只停留在造价审计方面，在管理审计方面的探索比较欠缺，能够触及的范围十分有限，为工程建设决策和管理提供服务的职能没有完全发挥出来。

一、医院工程内部审计的概念与特征

(一)概念

工程内部审计属于医院内部审计的范畴，是医院内部审计的重要组成部分，但学术界目前没有给出一个统一的定义，针对工程内部审计的研究内容也五花八门。本文认为，医院工程内部审计是指医院内部审计部门或审计人员依照国家相关法律法规和医院内部管理制度，对医院基建、修缮工程项目开展全程的监督和评价，以提升工程项目管理的效率和效益。

 (二)特征

1.审计内容复杂。与传统财务收支审计相比，工程内部审计对象广，除工程造价外，还包括预算管理、招标采购、合同管理、财务管理及内部控制等，具有很强的综合性。

2.审计周期长、难度大。工程项目建设周期长，多数需要半年到一年的时间，有的甚至需要数年时间。为降低工程项目管理风险，提升工程管理效率，审计人员需要对工程项目实施全程审计管理，审计工作量和难度都较大。

3.审计理念特殊。公认医院是我国医疗体系的“主力军”，是政府职能的载体，其承担的公益职能是政府职能的延伸。因此，与企业不同，医院工程内部审计不仅要关注工程项目管理的效率，更要关注工程项目给患者带来的效益，在审计过程中树认以患者为中心的审计理念。

二、医院工程内部审计存在的问题

(一)部门职责不清，导致工程内部审计主动或被动越位

近年来，为加强对基建修缮项目的监督力度，提高资金使用效率，内部审计部门(以下简称内审部门)不断创新审计方式，将审计监督“关口”前移，各医院开始引进全程跟踪审计的工作模式。全程跟踪审计要求审计人员以第三者的身份全程跟进，履行对招投标、施工、项目管理等工作的监督职能，对发现的问题及时提出改进建议。然而在实际工作中，为推卸责任或规避风险，建设部门经常邀请审计部门一起参与工程管理和决策，甚至有的让审计部门直接决策，如材料价格的认定、变更洽商工程量的认定、工程结算金额的认定等。这些权力和义务原本是建设部门应该行使和承担的，如果内审部门行使了这些权力，很容易偏离其监督和服务职能，一旦审计意见发表不当，就会加大审计风险。

案例:为满足医疗需求，某医院新建一幢住院楼，之前建设项目暂估价材料认价工作一直由基建部门负责。施工期间，审计部门认为基建部门对几种暂估价材料的认价较高，予以否定并给出了合理价格。为提高工作效率并节约建设资金，基建部门向医院领导提议由内审部门直接对暂估价材料进行认价，医院领导同意，审计部门也未提出异议。上述认价职能的转移直接导致内审工作越位，出现了审计人员既做裁判员又当运动员的情况，偏离了审计本身的职能。

(二)审计内容单一，制约了审计职能的有效发挥

目前，医院工程内部审计范围狭窄，偏重造价审核方面，利用审计手段为建设部门决策和管理提供服务的职能未有效发挥。究其原因，一方面由于工程造价虚报冒报的现象普遍，造价审核可以直接节约建设资金；另一方面医院工程审计多数由社会审计机构承担，主要对工程量、综合单价或定额套用等进行审核，对造价以外的管理方面并不熟悉，很难提供有价值的建议。医院工程项目涉及审批、规划、招标采购、施工、合同、洽商变更、验收评估等诸多环节，风险层出不穷，仅对工程造价进行审核是无法满足管理要求的。医院内审部门在工程审计中对管理审计和效益审计重视不足，使其在服务职能方面处于缺位状态。

案例:某肿瘤专科医院对病房楼进行改造，由于缺乏专业人员，工程竣工验收后，医院内审部门委托社会中介机构开展结算审核，最终审定的工程结算额依据充分、程序合规。后经上级单位审查发现，在工程结算中包含一份金额约20万元的工程变更款，内容真实、签字齐全，经分析，是沟通机制不健全导致的，工程前期建设部门与临床科室未进行充分沟通，为满足使用需求，后期不得不对图纸进行变更，最终造成了建设资金的浪费。如果项目伊始就加强对工程项目管理审计，关注工程管理内部控制，就能避免不必要的浪费。

(三)对审计质量缺乏控制，加大了审计风险

随着医院基建修缮项目的不断增多，相应的审计任务愈加繁重，社会审计机构凭借其专业优势和丰富的经验逐步走进各大医院，弥补了内部审计专业力量薄弱的缺陷。然而，由于对社会审计机构的过分依赖，多数医院内审人员仅负责造价资料的收集和传送，形成了以社会审计机构为核心、内审部门为辅助的工程审计模式，审计质量难以保证，给审计结果带来了不可低估的风险。案例:某医院门诊楼改造工程，竣工验收后由审计部门委托社会审计机构开展工程结算审核。工程送审金额3000万元，社会审计机构审减金额70万元，审定金额2930万元。经内审人员测算，该项目单方造价偏高，随后又委托另外一家专业机构进行审核，审减金额300万元，审定金额2700万元。可见，如果内审部门不进行审计把控，以社会审计机构为主，审计质量将难以保证。

三、完善医院工程内部审计的建议

(一)加强沟通与交流，明确内部审计职能定位

2017年出台的《卫生计生系统内部审计工作规定》(以下简称《内审规定》)明确提出，内部审计以促进单位完善治理、提升管理水平和服务能力为目的。医院工程内部审计也不例外，应当以降低建设项目风险、提升项目管理水平为目标。因此医院应通过多种方式加强内审宣传，扩大内部审计影响力，明确其职能定位。首先，定期对内部审计相关法律法规进行讲解，多渠道、多形式、多层次地开展宣传；其次，加强内审部门与医院决策者、工程主管部门的沟通，使其真正了解工程内部审计的内涵、职能和目标；第三，内审部门定期与建设部门开展业务交流，征求其意见和建议；最后，时刻强调内部审计的独立性，积极改善审计环境，避免职能交叉造成的被动越位。

(二)建立管理审计与造价审计相结合的工程审计模式

工程审计贯穿建设项目全程，是一项政策性、专业性较强的系统性工作。为提升审计质量和效率，医院工程内部审计应跳出造价审核的思维局限，将管理审计与造价审计有机结合在一起，建立以控制投资为主线、完善工程管理为目标的审计模式(见图1)。

1.造价审计

造价审计是每个建设项目必须具有的环节，主要用于控制建设工程的造价成本。工程建设项目一般分为三个阶段:开工前期、施工期间和竣工验收。每个阶段都会涉及不同内容的造价审计。开工前期的造价审计重点关注投资估算的编制及调整审核、设计概算的审核、工程量清单及招标控制价的审核、招标文件和合同中关于造价条款的审核等。施工期间重点关注工程变更、洽商和签证导致的工程费用变更的审核，工程预付款及进度款的支付审核等。工程竣工验收阶段重点关注:工程结算资料的完整性、真实性和准确性审核。

2.管理审计

医院基建项目不同于其他工程项目，建筑内医疗功能分区、患者细节考量、分期建设节奏、投入运营管理等均与医院本身整体定位及现存体系存在密切关系。因此，在医院工程项目建设过程中，工程管理具有十分重要的地位，关系到工程项目的功能和造价。管理审计以内部控制为切入点，能有效促进医院完善工程项目的管理，包括制度审计、预算管理审计、招投标采购审计、合同管理审计等。与造价审计相似，不同建设阶段管理审计的内容也不相同。开工前期重点关注医院建设项目管理制度、与工程项目相关的决策与授权审批程序、招标采购程序等方面；施工期间重点关注施工合同是否有效执行，工程变更、洽商或签证是否经过授权审批，建设部门是否对监理单位和施工单位进行有效管理等；竣工验收阶段重点关注验收程序的合规性、工程结算审核流程的规范性等方面(见表1)。

3.管理审计与造价审计之间的关系

造价审计与管理审计并非两条平行的直线，两者在工程项目实施过程中是相互交叉、脉脉相通的。造价审计以控制工程成本为目标，管理审计则更多关注工程管理的效率和效益。管理审计可以帮助内审人员发现工程管理的问题，从而有效避免资源浪费；造价审计同样也能利用造价分析找出管理的不足，为管理审计提供依据。内审人员应充分利用两者之间的内在联系，挖掘工程管理的漏洞，为完善医院工程管理提供审计建议。

(三)加强对社会审计机构的监管，提升审计质量

审计质量是内部审计的生命线。目前，医院工程审计多由社会审计机构承担，要加强审计业务外包管理，促进质量提升。首先，医院应提高标准，综合考虑社会审计机构的信誉、资质、工程师的职业能力及内部质量控制程序等要素，选择质优价廉的社会审计机构。其次，加强过程监管，建立社会审计机构业绩档案，通过检查其审计方案、审计跟踪报告、复核审计结果文件等方式进行考核并建立业绩档案，对考核成绩不佳的机构扣减审计费或直接淘汰。最后，加强对社会审计机构的廉政教育，与社会审计机构签订廉洁协议书，此外还可邀请社会审计人员参加医院的廉政教育活动，增强其廉洁意识。

(四)以人为本，加强工程审计人员队伍建设

《内审规定》对卫生计生系统内部审计职能进行了重新界定，内部审计由以前的监督职能向监督、评价和咨询转变，给工程审计人员的专业胜任能力带来了挑战。此外，医院工程内部审计综合性较强，需要审计人员具备造价、招标采购、法律、审计、内部控制等方面的知识。为此，审计人员必须不断充实自己的专业知识。一要提升自己的审计专业胜任能力，以适应内部审计发展新常态。二要提升管理能力，增强内部审计机构与社会审计机构的协同性，对社会审计机构进行有效管理。三要提高服务意识，从服务管理的视角开展工程审计工作，为医院工程项目管理建言献策，真正发挥内部审计服务职能。四要加强对审计人员的激励，使其真正获得岗位满足感，从而充分发挥自身的价值。