管理审计是一种不同于财务审计的新的审计类型。管理审计产生于西方国家，有资料表明这类审计在英国有一百多年的历史，但管理审计的真正兴起则是在第二次世界大战后，尤其是在20世纪70年代以后，在加拿大、澳大利亚、美国、日本等国家得到了广泛的开展。国际内部审计师协会（IIA）1975年的一项调查显示：95%的被调查者都在实施管理审计，所用时间占整个时间的51%；1983年的一项调查显示，内部审计师将63%的时间用于经营审计与管理审计。由此可见，国外内部审计机构的审计范围已超出了财务审计领域，将主要精力用于管理审计。本文拟结合高等院校审计工作实践，就管理审计及高等院校管理审计的一些基本理论问题做初步的探讨，以期得到高等院校审计同仁的指正。

一、高等院校管理审计的涵义与特征

1、管理审计的涵义

在研究高等院校管理审计的涵义与特征之前，有必要对管理审计的涵义加以简要的分析。对于管理审计的涵义，国内外学者有多种表述，这里列举一些有代表性的观点：

威廉•伦纳德（William Leonard）认为：“管理审计是对公司、公共机构或政府机构及其处室的组织机构、目标、计划、经营方式以及人力和物力资源的利用情况进行的综合性和建设性的检查。”

沃尔特•剀尔（Walter Kell）认为：“管理审计是评估组织经营活动的经济性、效率性和效果性，并向适当人士报告评估结果及改进建议的一种有系统的过程。”

拉斐・ S ・ 坡利迈尼（Raph ・ S ・ Polimeni）认为：“管理审计的主要目的是确定存在的问题、评估管理上的适当性以及使管理创新所产生的利益最大化。”

山桑徒克一（Santocki）认为：“管理审计是为了明确一个组织中所有职能部门和经营环节现存的和潜在的薄弱之处，面对管理人员在实现组织目标的效果方面所进行的客观的、独立的和建设性的评价。”

我国的竹德操教授认为：“管理审计是对被审计单位管理水平、管理素质和管理效率进行的审查，旨在发现企业管理活动中存在的薄弱环节和问题，提出改善管理、提高经济效益的建议，促进企业经济效益的提高。”

分析以上各位学者的观点，我们认为，可以从以下几个方面把握管理审计的涵义：管理审计的目的旨在帮助组织改善管理；管理审计的范围是各项管理活动，它涉及到管理活动的各个方面和各个环节；管理审计在审计要素上强调对经济性、效率性、效果性的审查，因而又称为“绩效审计”或“3E审计” [1]，管理审计本身不是管理活动；管理审计的主体主要是单位或部门的内部审计机构；管理审计是基于组织内部管理的需要，而不是法律所强求的，评价是管理审计的主要职能；管理审计依据的不是会计准则而是管理原则或评估管理业绩的标准。

2、高等院校管理审计的涵义

高等院校管理是以高等院校这一特定组织作为管理对象，运用科学的原理和方法，遵照国家的法律、法规、方针、政策，对高等院校中的人、财、物、事、信息等进行计划、组织、人员配备、领导和控制的活动。高等院校管理审计是高等院校审计部门和审计人员，对学校及所属单位管理活动及其效率与效果进行的审查，旨在发现管理活动中存在的薄弱环节和问题，提出改善管理的建议，防止管理活动中的无效或不当行为，使高等院校的各项管理活动高效、有序进行，有效地保证高等院校资源的合理配置和利用，最大限度地提高管理效率，促进管理水平的提高。

3、高等院校管理审计的特征

高等院校管理审计是一种独特的审计类型，它在审计目的、审计对象、审计依据、审计方法以及审计作用等方面都有别于传统的财务审计，表现出独有的特征，具体表现在：

（1）审计内容上的复杂性。高等院校的管理活动比较复杂，涉及到多个方面，既包括教学和科研管理，也包括学生和后勤管理；既有对人的管理，也有对资产的管理等，因此，作为以高等院校管理活动为直接对象的管理审计，其内容也必然是复杂的。

（2）审计依据上的相对模糊性。在高等院校管理审计中，许多审计依据并不像财务审计那样明确。财务收支审计的依据为现行的法律法规、会计准则和会计制度等，而管理审计的依据多是原则性的定性的依据，即使是定量依据，仍然存在一定的弹性。因而，其审计依据具有一定的模糊性。

（3）审计方式上的灵活性。高等院校管理审计的目的是为了改善管理，为高等院校自身建设和发展服务，因此，可以根据高等院校自身的需要和要求，采用灵活多样的审计方式。既可以对某个部门的职责履行情况进行临时性的调查，也可以对管理职能的发挥情况进行系统全面的审计。具体采取什么样的方式，可以根据任务的需要而定。

（4）审计策略上的合作性。由于高等院校管理活动的复杂性和高等院校管理审计作用的建设性，开展高等院校管理审计需要管理人员和管理部门更多地合作与配合。在审计开始时，应与相关人员讨论审计目标、审计内容、计划采取某些审计程序和方法的理由，以取得他们的理解和支持。在审计结束时，应及时与当事人讨论审计中发现的问题，共同分析改进的必要性，并探讨改进的可行措施，以便得到他们的理解和支持，并积极接受和采纳改进建议。

（5）审计实施上的及时性。高等院校管理审计主要是由内部审计部门进行的，内部审计部门可根据需要随时对学校及其所属单位的问题进行审查。可以通过日常了解，及时发现管理中存在的问题或问题的苗头，并迅速与有关职能部门沟通或向学校最高管理层反映，以便采取措施，纠正已经出现和可能出现的问题。

二、高等院校管理审计的基本思路

高等院校管理审计可以沿着两条脉络进行：一条是按管理职能进行，另一条是从管理活动的经济性、效率性和效果性三个方面进行。

1、管理职能的审计

高等院校管理审计的目的是改善管理，提高管理水平和管理效率。因此，通过审查和评价高等院校计划、组织、人员配备、领导和控制等管理职能的发挥程度，分析管理中存在的薄弱环节，提出完善管理职能的建议，能够有效达到上述目的。从这一角度看，高等院校管理审计的基本内容应包括：

（1）计划职能的审计。高等院校管理应对各项活动制定周密的计划，使其全部活动受控于计划之下。良好的计划其时间安排应合理，内容应全面，程序应科学，措施应得当、具体。对计划职能进行审计，有利于高等院校各项计划制定的科学、合理、可行。计划职能的审计包括计划制定的审计、计划种类和内容的审计、计划执行情况和结果的审计等。

（2）组织职能的审计。高等院校具备了各种资源之后，需要科学合理地加以组织，才能达到预期的计划目标。组织职能的发挥程度，受组织结构的合理性、部门间责权划分的合理性和工作协调性，以及各职能部门工作人员工作效率的影响。只有通过经常性的审查和评价，及时解决高等院校在专业化、部门化、集权与分权，以及管理跨度、相互协作等方面出现的问题，才能使得组织职能发挥应有的作用。组织职能的审计包括机构设计的审计、组织分工与授权的审计等。

（3）人员配备职能的审计。管理活动终究要由人来执行，因此人员配备是管理的一项重要职能。这里所说的人员配备是指主管人员的配备，它包括人员选聘、人员的考评等。建立良好的人员配备机制，选聘合适和胜任的主管人员，是实现高效管理的重要保证。因此，需要对人员配备合理性进行审计。人员配备职能的审计包括人员配备过程和人员选聘的审计等。

（4）领导职能的审计。领导是指在目标既定的条件下，如何影响一个组织或群体的成员去实现目标。领导是高等院校管理工作过程中一项重要而独特的职能，受领导者、被领导者和领导环境影响。此项职能的审计是评价管理效率不可或缺的组成部分。领导职能的审计包括领导权利运用情况的审计、领导素质的审计和领导作用发挥情况的审计等。

（5）控制职能的审计。控制是高等院校管理活动中不可缺少的一项职能，通过卓有成效的控制，可以及时发现并纠正实际活动与计划或预期目标之间的偏差，以保证计划或预期目标的实现。因此，必须对控制系统的健全性、合理性和有效性进行审查。控制职能的审计包括控制程序的审计、控制目标的审计、控制结果的审计等。

2、管理活动的经济性、效率性与效果性的审计

经济性、效率性和效果性一般也称为管理审计的三要素。

（1）经济性。经济性指对一项活动，在关注保证其质量的前提下将其资源消耗降到最低水平，例如学校某些部门使用的设备过于昂贵，造成功能浪费；物品采购舍近求远、舍廉求贵等都是缺乏经济性的行为。经济性审计就是通过审查、评价取得资源的节约程度，分析不经济的原因，促进被审计单位在保证经济活动正常前提下降低成本，节约资金。

（2）效率性。效率性指产出（如科研成果、培养的合格学生）与其消耗资源（如人、财、物等）的关系，一项有效益的活动应该是在适当关注质量的前提下，以一定的投入实现最大的产出或实现一定的产出使用最少的投入。效率性审计就是通过审查被审计单位各种资源的管理和使用是否有效，评价产出与投入是否相称，分析造成管理无效或效率不高的原因，促进其合理利用和配置资源。

（3）效果性。效果性指既定目标的实现程度或一项活动的实际效果与预期效果的关系，如完成预算目标、政策或计划目标的情况（实际产出与目标的关系）。效果性审计就是检查预期目标是否达到，评价目标的实现程度及影响因素，准确考量被审计单位的工作业绩。

经济性、效率性和效果性，这三个要素是按照其综合程度和可测试性的顺序排列的，它们在审计实践中是密不可分的。

三、高等院校管理审计的作用

管理审计是随着现代经济的发展，基于加强管理的需要而产生的。随着高等院校各项事业的不断发展，办学规模和办学资金的不断增加以及管理改革的不断深入，实现管理工作的科学化、规范化、制度化，将逐步成为学校各级领导的共识，这将为高等院校管理审计提供了较好的发展空间，管理审计的作用将日趋显现。

1、有利于合理配置、使用各种资源，提高办学效益

高等院校的根本任务是为社会主义建设培养合格人才，多出科研成果。要把有限的人、财、物、信息等各种资源有效整合，最大限度地用于教学、科研，获得较高的办学效益，科学的管理是核心。高等院校审计部门通过检查和评价高等院校内部管理活动的有效性，能够更好地为实现学校的发展目标服务，为提高办学效益服务。

2、有利于完善内控体系，加强各项管理

内部控制是社会经济发展到一定阶段的产物，其内容随着单位内部管理的不断强化而逐步完善和丰富，成为现代企事业单位对经济活动进行管理不可缺少的组成部分。完善内控体系是加强高等院校各项管理，保证教学秩序、科研秩序和经济秩序的基础。高等院校管理审计可以通过目标控制、行为控制、财物控制、时间控制和结果控制等的检查和评价来分析高等院校管理的严密性，及时发现管理体系中的欠缺点和运行机制中的“瓶颈”，从而使高等院校管理更加科学化、制度化、规范化。

3、有利于纠正和避免滥用权力，促进廉政建设

提高管理领域的透明度，规范权力的运行是堵塞管理中的漏洞，促进干部队伍廉政建设的有效途径。通过审计，加强对重大事项的审批权和决策权等的监督、检查，可以强化对权力监控，遏制或减少权力滥用行为的发生，从而保证权力的干净运行，抑制管理活动中不正之风。

高等院校管理审计作为一个新的审计领域，要形成完整的理论体系和可操作性强的实务规程，还需要深入研究和不断实践。目前许多高等院校在审计实务中已开始涉及管理审计领域的一些内容和方面，这为高等院校管理审计的实施奠定了良好的基础。我们相信，随着教育审计事业的发展，高等院校管理审计的作用必将得到充分体现，它将把高等院校内部审计工作提升到一个新的层次，并将成为改善高等院校管理、降低高等院校风险的一个重要方面。

----------------------------------------------------------------

[1] “3E”是经济性(Economy)、效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)三个英文单词第一个字母的缩写。