来源：《风险导向审计》

二、审计组织的经济压力是风险导向审计产生的经济因素

随着经济的发展，民间审计领域面临着与其他经济领域同样的问题。市场竞争的加剧，会使会计师事务所的边际收益不断地下降。会计师事务所为了能在审计市场上保持自己的一席之地，维持期望的边际收益，其出路要么增加他们的审计费用，要么努力提高效率降低审计成本。显然，在一定的有序经济条件下，审计费用的增加是困难的，为了生存和发展，审计人员就把目光转向降低审计成本方面。由于决定审计成本高低的关键因素在于审计方法，审计人员就不得不去寻求效率更高的审计方法。这就是说，审计人员为形成恰当的审计意见而收集充分而有效的审计证据时，他们必须按照最小成本支出的原则确定所需的审计程序。即在保持各项具体审计活动必要效果的同时，努力追求最高的审计效率。对效率的强调严重影响到现代审计实务，这并不意味着审计人员甘愿减少效益，但它意味着审计人员在相似效益的不同方法中追求最有效率的方法。

程序驱动审计（procedures driven auditing，账项基础审计和制度基础审计的统称）的明显不足之处在于审计资源不恰当地分配到低风险和高风险审计领域，造成低风险审计项目的审计过量和高风险审计领域的审计不足，从而使审计为达到一定的效果而使效率较差或审计达不到效果。风险导向审计提供了一种既能保持审计效果又能使审计效率较高的全新的思路：首先，评价被审计单位及其环境，并鉴别被审单位财务报表重要组成项目的各项认定，考虑财务报表重大错误表述的风险；其次，在此基础上建立审计目标；再次，根据审计耳标确定拟实施的特殊审计程序(性质、时间、范围)。在这种审计过程中，审计程序的基础是审计目标，审计目标则以风险评价为基础，通过风险评估分析，制订审计计划，确定如何收集、收集多少和收集何种性质的证据的决策，为更有效地控制和提高审计效果及审计效率，提供了一个完整的结构。审计人员的审计目标，就是收集充分而有效的证据以降低审计风险。

传统的风险基础审计是一种“自下而上”的审计思路，对于审计资源的分配，经常是面面俱到，难以突出重点，从而造成了审计资源的浪费。进入20世纪90年代后，审计人员越来越感觉到产生审计失败的根本原因是由于客户经营的复杂性导致风险基础审计的审计程序缺乏发现重大错报的作用，特别是控制非抽样风险的效果比较差。比如，风险基础审计程序在处理由于客户经营所导致的持续经营等问题时，效果比较差。同时，由于信息技术的进步，常规交易出现差错的概率很小，而非常规交易和会计估计出现错报的概率较大。传统的风险基础审计采用审计风险模型对审计资源进行分配，并没有考虑这一反面因素，从而导致审计的无效率。经营风险驱动审计风险这一认识，将审计人员从以前简化主义认识模式产生的困境中解脱出来，以一种新的方法看待审计，要求自上而下地把握客户经营风险。首先，有效的审计需要对客户所处的宏观社会经济环境和行业环境进行充分的分析，以理解企业为取得成功所制定的总体战略，从而理解企业在外部实体或代理组织中的相对地位；其次，审计人员需要分析客户与外部环境之间的联系，从而发现潜在的整体层面重要的经营风险；最后，审计人员需要利用职业判断对识别出的经营风险进行总结。在分析完成后，检查风险也就代表了审计人员认为没有被控制住，并对财务报表有潜在重要影响的经营风险，这是审计人员需要关注的重点，也是追加实质性测试程序的来源。

审计人员的根本的功能是将财务报表的错报水平限制在信息使用者可以接受的范围内。重要性水平是指导审计人员发现错报的重要尺度，审计人员应该在一定的审计成本范围内发现重大错报，因此，审计人员关注的是重大错报风险(significant or material misstatement，ROMM)，也就是信息使用者可以接受的错报范围。这一风险与审计风险相关，因为如果经过审计的财务报表所包含的错报超过信息使用者的可接受范围，信息使用者就会追问审计人员的过错。但是，风险基础审计的审计模型并没有直接体现这一联系，而是用固有风险和控制风险掩盖了重大错报风险与审计风险之间的相互关系。

由于审计职业在信息社会的早期没有根据内外部环境的变化及时进行调整，使审计职业在20世纪90年代末开始面临较为不利的环境。在这种情况下，风险基础审计所固有的效果缺陷和会计师事务所的效率压力使得审计职业意识到审计需要新的方法。